居民税收管辖权

对本国纳税居民的环球所得享有的征税权

居民税收管辖权是指一国政府对本国纳税居民的环球所得享有的征税权。纳税人承担的是无限纳税义务。居民的认定标准：自然人主要有住所标准、居所标准和居住时间标准。法人居民身份主要以及法人注册登记标准，实际控制与管理中心所在地标准或总机构所在地标准。

简介

居民税收管辖权是征税国基于纳税人与征税国存在着居民身份关系的法律事实而主张行使的征税权。这种居民身份关系事实，是指征税国税法上规定的居民纳税人身份构成标准要件。符合税法规定的居民身份构成条件的人（包括自然人和企业法人），即属于该征税国税法意义上的居民纳税人；而这个纳税国也相应的称作该纳税人的居民国。凡不具备某个征税国税法规定规定的居民身份构成条件的人，则为该征税国税法意义上的非居民，而这个征税国相对于非居民而言则是他的非居住国。由于居民纳税人与居住国存在着居民身份这样的人身隶属关系，居住国政府基于主权的属人性，可以主张对居民纳税人来源于或存在于居住国境内和境外的各种所得或财产价值征收所得税或一般财产税。因此，在征税国的居民税收管辖权下，纳税人承担的是无限纳税义务，即纳税人不仅要就来源于或存在于居民国境内的所得和财产承担纳税义务，而且还要就来源于或存在于居住国境外的所得和财产向居住国履行有关所得税或财产税的纳税义务。

确立

居民税收管辖权确立的前提条件，是纳税人与征税国之间存在着税收居所的联系，即纳税人具有征税国的居民身份。

根据国际税收实践，一国税法上的居民纳税人应就来源于该国境内外的全部所得向该国纳税，即承担无限纳税义务；而一国税法上的非居民纳税人仅就来源于该国境内的所得向该国纳税，即承担有限的纳税义务。

因此，纳税人的居民身份的确认，是影响各国居民税收管辖权行使的重要问题。

目前，确定居民身份的原则和标准基本上是由各国政府从本国的实际情况出发，以国内立法形式加以规定的。

在各国税法上，居民纳税人的概念，既包括自然人，也包括法人。

自然人居民身份的确定

综观各国的税法实践，关于居民身份的确认，采用的标准主要有以下几种

1.住所标准。即以自然人在本国境内是否拥有住所这一法律事实，决定其是否为本国居民。

住所是指自然人设立其生活根据地并愿意永久地、固定地居住的场所，通常为配偶和家庭所在地。

采用住所标准的国家，主要有中国、日本、法国、德国和瑞士等国。但住所作为一种法定的个人永久居住场所，并不完全能反映出某个人的真实活动场所。因此，不少国家通过税法做了补充性的规定。

例如美国纽约州税法规定，凡在本州境内拥有一永久性住宅，且在纳税年度内又在本州境内居住6个月以上, 则应视为本州居民。

英国税法规定，凡在英国拥有住宅的，不论其居住时间长短，只要在纳税年度曾在英国境内停留，即确定为英国居民。

2.居所标准。即以自然人在本国境内是否拥有居所这一法律事实，决定其是否为本国居民。

居所一般是指一个人在某个时期内的经常性或习惯性居住场所，并不具有永久居住的性质。

采用居所标准的国家，主要有英国、加拿大、澳大利亚等国，国际税收协定一般也采用这一标准。

居所作为确定个人居民身份的标准，在很大程度上反映了个人与其主要经济活动地之间的联系，这是它比住所标准显得更为合理的地方。

但这种标准的缺陷在于个人的经常居住的场所，往往由于缺乏某种客观统一的识别标志，从而在实际应用中具有较大的弹性，容易引起纳税人与税务当局之间的争议。

3.居住时间标准。即以一个人在征税国境内居留是否超过一定的期限，作为划分其为居民或非居民的标准，并不考虑个人在该国境内是否拥有财产或房屋等因素。

这种标准具体、明确，在实践中易于掌握执行。对于居住期限，各国虽有不同的规定，但大多数国家规定1年或6个月。

例如英国、德国、加拿大和瑞典等国的税法规定，居住达到6个月者，即为该国居民；美国、日本、新西兰和巴西等国税法规定，居住达1年以上者，为该国居民。

4.国籍标准。即以自然人的国籍确定其纳税身份。国籍是一个人同某一特定国家的固定的法律联系。

如美国国内税法规定，凡属美国公民，无论其居住在国内或国外，对居住在国外的美国公民，亦不论其居住时间长短，都要按其世界范围的所得向美国政府纳税。

采用这一标准，并不考虑纳税义务人与征税国之间是否存在着实际经济利益联系，纯粹以公民与国籍国之间的法律关系作为税收管辖权的依据。

这不仅在执行中将遇到困难，而且将在国家间的税收关系上引起更多的矛盾与冲突，使国际税收关系更加难于调整。这种标准仅有美国、墨西哥等极少数国家采用。

目前，国际上采用最广泛的是住所标准和居住时间标准，且有许多国家将住所标准与居住时间标准结合起来，综合确定纳税人的居民身份。

例如瑞士税法规定，凡在国内有永久性住所，或在本国停留6个月以上或在国内占有自己住宅3个月以上，均为瑞士居民，负无限纳税义务。

法人居民身份的确定

1.法人登记注册地标准。即以法人登记注册地作为确定法人居民身份的标准。凡依据本国法律在本国登记注册的公司(企业)，不论其总机构是否设在本国，也不论其投资者是本国人还是外国人，均可确认其为本国公司或本国的法人居民。美国、瑞典、芬兰和墨西哥等国，都采用这一标准。

2.法人实际管理和控制中心所在地标准。即依照法人的实际管理和控制中心所在地设在何国，认定其为何国法人。

3.法人总机构所在地标准。即按法人的总机构所在地确定其居民身份的标准，法人的总机构设在何国，便为何国的居民公司。

中国、法国和日本采用这一标准。如法国税法规定，凡总公司设在国内的为本国法人居民，总公司不在国内的为外国法人居民。

4.控股权标准。即以公司拥有控制表决权股东的居民身份为依据确定法人居民身份。如果公司中拥有控制表决权的股份的股东是本国居民，该公司就为本国居民公司。采用这一标准的有澳大利亚等国。

5.主要营业所所在地标准。即以公司的主要营业活动或主要经济活动所在地判断该公司是否为本国居民公司。

主要营业活动地的确定，通常以公司生产经营业务数量的大小为依据，若公司的占最大比例的贸易额或利润额是在本国境内实现的，即为本国居民公司。

以上5种确定法人身份的标准，许多国家只采用其中1种。为了防止私人公司逃避居民管辖或为了扩大居民管辖范围，有些国家又兼采2种或3种标准。中国对于法人居民身份的确定，结合登记注册地和总机构所在地2个标准。

冲突及解决

居民税收管辖权冲突的协调

由于各国国内税法上规定的居民纳税人身份判定标准原则并不一致，当一个纳税人跨越国境从事国际经济活动时，就可能因有关国家奉行的居民制定标准不同而被两个国家同时认定为是其居民纳税人。这种因有关国家采取的居民判定标准不同而致一个纳税人同时为两个以上国家认定为居民纳税人的情形，就是所谓的居民税收管辖权冲突或双重居所冲突。在居民税收管辖权发生冲突的情形下，跨国纳税人将同时负担两个或两个以上国家的无限纳税义务，从而造成该纳税人的税负过重。要妥善解决这一问题，仅依照各国国内税法是不够的，还必须采用相应的国际法规范作为补充。

在国际税法领域，迄今尚未就居民税收管辖权的冲突问题达成世界各国所一致认同的国际统一法律规范。各国在解决彼此间居民税收管辖权冲突问题时，一般采取在双边协定中确定某种所能共同接受的冲突规范。同时，由于经济合作与发展组织和联合国分别于1977年和1979年制定了两个避免双重征税的国际税收条约范本——《经合组织范本》和《联合国范本》，为解决居民税收管辖权冲突提供了较为详细的新的国际规范，从而被许多国家奉为签订双边国际税收协定的示范文本。但值得注意的的是，《经合组织范本》和《联合国范本》的有关规定只对缔结国际税收条约起指导作用，其本身并不具有约束各有关国家的法律作用。只在有关国家之间将其有关规定置于签署并正式执行的税收协定中才具有法律效力。

1.对于自然人居民双重身份冲突的协调。

对于自然人居民身份冲突的协调，上述两个范本提供了如下顺序选择的规范性条款：

①永久性住所。一般而言，永久性住所是指某个人本身所拥有的配偶和家庭所在地，并有连续永久居住的愿望。当一个跨国纳税人同时符合两个国家税法关于居民身份的确定标准，从而成为两个国家的居民纳税人时，首先应从跨国自然人是属于他拥有永久住所所在国的居民，由该国对其行使居民税收管辖权。

②重要利益中心地。如果该跨国自然人在两个国家同时拥有永久性住所，则应认定他是属于与本人和经济关系更密切的重要利益中心地所在国的居民。由该国对他行使居民税收管辖权。对其来自境内外的全部所得实现征税。所谓重要利益中心，一般应根据其家庭和社会关系、职业、政治和文化活动、财产所在地、经营活动所在地等加以综合判定。

③习惯性住所。如果该跨国自然人的重要利益中心所在国无法确定，或者在其中任何一国都没有永久性住所，则应认定其属于其中有习惯性住所的所在国的居民。习惯性住所一般以该跨国自然人在哪一国居住的时间更长为判定依据。

④国籍。如果该跨国自然人在两个国家都有或者都没有习惯性住所，就应认定其属于国籍所在国的居民，即他为哪国的公民，就是哪个国家的居民。

⑤双方协商。如果该跨国自然人同时是两个国家的居民，或者都不是其中任何一国的居民，则应由缔约国双方主管当局通过协商解决其居民身份的归属，判定由哪国对其行使居民税收管辖权。

就目前而言，许多国家在缔结双边税收协定时，都采纳了《经合组织范本》和《联合国范本》建议的顺序冲突规则。但也有不少国家缔结的双边征税协定未采用这一顺序冲突规范。

2.对于法人居民双重居所冲突的协调。

目前，各国通过缔结双边性的国际税收协定协调法人的双重居所冲突，其主要有两种方式：一种是由缔约双方在协定中事先确定一种解决冲突应依据的标准；另一种是规定在发生法人的居民身份冲突情形下，由缔约国双方的税务主管当局协商确定具体法人的居民身份归属。

3.对跨国合伙企业税收管辖权冲突的协调。

由于各国税法对合伙企业采取不同的征税制度，目前尚无法找到一种能为各国普遍接受的统一的法律规范，因而在对跨国合伙企业及其股东的征税问题上经常引起税收管辖权的冲突。也由于《经合组织范本》和《联合国范本》对于合伙企业税收管辖权冲突规范的适用问题，没有做出任何特殊的具体建议和规定，因而这类冲突的出现，只能留待缔约国双方根据各方的实际情况，通过谈判和协商，在双边税收协定中做出必要和适当的规定。

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